АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 февраля 2016 г. по делу в„– А81-819/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 16 февраля 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 19 февраля 2016 года
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Кокшарова А.А.
судей Буровой А.А.
Поликарпова Е.В.
при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Мега Транс Снаб" на решение от 05.07.2015 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Лисянский Д.П.) и постановление от 26.10.2015 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Рыжиков О.Ю., Киричек Ю.Н., Кливер Е.П.) по делу в„– А81-819/2015 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Мега Транс Снаб" (453030, Республика Башкортостан, село Архангельское, улица Советская, дом 47, ИНН 8905046937, ОГРН 1108905000071) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629810, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Ноябрьск, проспект Мира, дом 94, ИНН 8905049600, ОГРН 1118905004008) об оспаривании: действий, выразившихся в отказе направить апелляционную жалобу на решение от 23.06.2014 в„– 2.10-15/2257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на рассмотрение в вышестоящий налоговый орган, требования в„– 2285 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 12.08.2014, решения от 05.09.2014 в„– 4925 о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, а также электронных денежных средств, решения от 05.11.2014 в„– 2302 о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет имущества налогоплательщика.
В заседании приняли участие представители:
от общества с ограниченной ответственностью "Мега Транс Снаб" - Альбеев А.К. по доверенности от 04.02.2016, Ярмухаметов Р.Х. - генеральный директор согласно выписке из единого государственного реестра юридических лиц;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Якубов Р.С. по доверенности от 14.01.2016 в„– 2.2-07/00154;
от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Якубов Р.С. по доверенности от 29.12.2015 в„– 04-18/12712.
Суд

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Мега Транс Снаб" (далее - ООО "Мега Транс Снаб", Общество) обратилось в арбитражный суд с требованиями к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) об оспаривании:
- действий, выразившихся в отказе направить апелляционную жалобу на решение от 23.06.2014 в„– 2.10-15/2257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на рассмотрение в вышестоящий налоговый орган;
- требования в„– 2285 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 12.08.2014;
- решения от 05.09.2014 в„– 4925 о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, а также электронных денежных средств;
- решения от 05.11.2014 в„– 2302 о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет имущества налогоплательщика.
Определением от 21.05.2015 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Управление, вышестоящий налоговый орган).
Решением от 05.07.2015 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, оставленным без изменения постановлением от 26.10.2015 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в заявленных требованиях ООО "Мега Транс Снаб" отказано.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела, просит решение и постановление отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований.
Заявитель жалобы указывает на то, что выводы судов о пропуске срока заявителем для обращения в суд без уважительных причин не обоснованы.
Инспекция и Управление возражают против доводов жалобы согласно отзывам.
В соответствии с частью 1 статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании объявлен перерыв до 16.02.2016 до 15 часов 00 минут.
После перерыва рассмотрение дела продолжено.
Проверив в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм права, суд кассационной инстанции установил следующее.
Материалы дела свидетельствуют и установлено судами, что по результатам выездной налоговой проверки в отношении ООО "Мега Транс Снаб" Межрайонной инспекцией ФНС России в„– 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу было вынесено решение от 23.06.2014 в„– 2.10-15/2257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 07.07.2014 Обществом в Инспекцию для направления в вышестоящий налоговый орган была представлена апелляционная жалоба на решение от 23.06.2014, что признается как заявителем, так и заинтересованным лицом и подтверждается материалами дела.
В тот же день 07.07.2014 в налоговый орган поступило заявление об отзыве апелляционной жалобы на решение Инспекции от 23.06.2014, содержащее подпись генерального директора ООО "Мега Транс Снаб" Ярмухаметова Р.Х. При этом к заявлению об отзыве апелляционной жалобы была приложена копия нотариальной доверенности, выданной генеральным директором ООО "Мега Транс Снаб" Ярмухаметовым Р.Х. на имя Шайбекова Р.М. на представление интересов Общества при проведении налогового контроля (т. 2 л.д. 32-33).
В связи с получением заявления об отзыве апелляционной жалобы, Инспекция апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган не направляла и сочла решение от 23.06.2014 вступившим в силу.
12.08.2014 налоговый орган в порядке статей 69, 70 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выставил Обществу требование в„– 2285 об уплате налогов, пеней и штрафов, начисленных решением от 23.06.2014, со сроком исполнения до 28.08.2014.
Поскольку налогоплательщиком указанное требование в установленный в нем срок не было исполнено, Инспекция на основании статьи 46 НК РФ вынесла решение от 05.09.2014 в„– 4925 о взыскании налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика, после чего на основании статьи 47 НК РФ было вынесено решение от 05.11.2014 в„– 2302 о взыскании налогов, пеней и штрафов за счет имущества налогоплательщика.
22.10.2014 ООО "Мега Транс Снаб" обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании действий Инспекции, выразившихся в отказе направить апелляционную жалобу на решение от 23.06.2014 на рассмотрение в вышестоящий налоговый орган, а также требования в„– 2285 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 12.08.2014 и решения от 05.09.2014 в„– 4925 о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, а также электронных денежных средств.
Определением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 01.12.2014 по делу в„– А81-5889/2014 заявление Общества было оставлено без рассмотрения в связи с несоблюдения заявителем установленного пунктом 2 статьи 138 НК РФ досудебного порядка урегулирования спора.
Для соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора налогоплательщик обратился в вышестоящий налоговый орган с соответствующей жалобой.
Решением Управления от 31.12.2014 в„– 327 жалоба ООО "Мега Транс Снаб" оставлена без удовлетворения.
Посчитав, что указанные действия, требование и решения Инспекции не соответствуют закону и нарушают его права, Общество 17.02.2015 обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований суды, исходили из следующего.
Пунктом 3 статьи 138 НК РФ предусмотрено, что в случае обжалования в судебном порядке актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения срока принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе), установленного пунктом 6 статьи 140 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 139 НК РФ жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. При этом на налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, возлагается обязанность в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
Аналогичные положения в отношении порядка подачи апелляционной жалобы закреплены в пункте 1 статьи 139.1 НК РФ в отношении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения.
Согласно пункту 2 статьи 138 НК РФ в случае если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 НК РФ, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.
Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке.
Статьей 101.2 НК РФ предусмотрено, что в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе. В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, отменит решение нижестоящего налогового органа и примет новое решение, такое решение вышестоящего налогового органа вступает в силу со дня его принятия. При оставлении вышестоящим налоговым органом без рассмотрения апелляционной жалобы, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, но не ранее истечения срока подачи апелляционной жалобы.
Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 в„– 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации (на момент рассмотрения спора редакция данной статьи является недействующей) судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.
Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом данные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.
Пунктом 71 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 в„– 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что согласно статьи 140 НК РФ решение по жалобе должно быть принято в течение одного месяца со дня ее получения.
При применении этих норм судам необходимо учитывать, что в случае, если вышестоящим налоговым органом в упомянутый срок решение по апелляционной жалобе не принято, лицо, подавшее такую жалобу, вправе оспорить в суде не только соответствующее бездействие данного органа, но и в целях защиты своего права на определенность в вопросе об объеме налоговых обязанностей и (или) ответственности также и не вступившее в силу решение нижестоящего налогового органа.
На основании вышеизложенного, а также установленных по делу обстоятельств, суды пришли к выводу, что Обществом подтверждено соблюдение порядка обжалования решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган.
Однако отказывая в удовлетворении требований Общества в данной части, суды пришли к выводу о том, что учитывая совокупность сроков на принятие вышестоящим налоговым органом решения по жалобе или решения о продлении срока рассмотрения апелляционной жалобы (1 месяц), а также сроки на пересылку почтой документов (1 месяц), заявитель должен был узнать о нарушении своего права на своевременное рассмотрение апелляционной жалобы не позднее 10.09.2014 (10.07.2014 + 2 месяца).
Поскольку в соответствии с части 4 статьи 198 АПК РФ заявление в арбитражный суд может быть подано в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом, но пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом на основании обоснованного ходатайства заявителя, судами сделан вывод о пропуске заявителем трехмесячного срока обращения в суд с данным заявлением и об отсутствии ходатайства о его восстановлении.
С данными выводами суд кассационной инстанции не может согласиться в связи со следующим.
При вынесении судебных актов судами не учтено, что по данному делу заявлено требование об оспаривании действий, выразившихся в отказе направить апелляционную жалобу на решение от 23.06.2014 в„– 2.10-15/2257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на рассмотрение в вышестоящий налоговый орган.
Согласно пункту 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном НК РФ.
При этом, как правильно указано в судебных актах, жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана, если иное не установлено НК РФ, в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав (пункт 2 статьи 139 НК РФ).
При рассмотрении дела суды установили, что Общество после оставления Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа его заявления без рассмотрения в связи с несоблюдением досудебного порядка урегулирования спора, обращалось с жалобой в вышестоящий налоговый орган.
Решение вышестоящего налогового органа по данной жалобе принято 31.12.2014.
Таким образом, обращение Общества в арбитражный суд с заявлением 17.02.2015 произведено без пропуска трехмесячного срока, установленного пунктом 4 статьи 198 АПК РФ.
При таких обстоятельствах решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций в указанной части подлежат отмене.
Поскольку основанием для отказа в удовлетворении требования Общества явился лишь пропуск срока на обращение в арбитражный суд, при этом вопрос о законности действий Инспекции по ненаправлению апелляционной жалобы в судах не рассматривался, дело в данной части подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Отказывая в удовлетворении требований Общества в остальной части, суды исходили из следующего.
В соответствии с пунктом 63 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 в„– 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", все следующие за решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ненормативные правовые акты, равно как и действия, направленные на взыскание налогов, пеней, штрафа принимаются (совершаются) налоговыми органами исключительно во исполнение названных решений, то есть являют собой механизм их реализации. В связи с этим оспаривание таких актов возможно только по мотивам нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа либо грубого нарушения процедуры при принятии решений о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности.
Исходя из смысла вышеуказанного положения, такие акты налогового органа следуют судьбе решения, во исполнение которого они вынесены.
Принимая во внимание, что решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.06.2014 является действующим и не было отменено или изменено вышестоящим налоговым органом или судом, отраженные в требовании в„– 2285 об уплате налогов, пеней и штрафов по состоянию на 12.08.2014 суммы соответствуют действительной налоговой обязанности по уплате в бюджет сумм налогов, пеней и штрафов.
При этом признание недействительными требования об уплате, а также оспариваемых решений о взыскании налогов, пеней и штрафов возможно либо в случае отмены соответствующих доначислений (отмены или изменения решения Инспекции от 23.06.2014), либо в случае не соответствия процедуры вынесения спорных требования и решений положениям статей 46, 47, 69, 70 НК РФ.
Однако судами не учтено следующее.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции из доказательств правомерности ненаправления апелляционной жалобы Ответчика в вышестоящий налоговый орган исключено заявление о ее отзыве, а также доверенность на лицо его подавшего. Данные действия произведены в связи с согласием Инспекции на их исключение по причине фальсификации.
Таким образом, судами не установлено волеизъявление Общества на отзыв апелляционной жалобы а, следовательно, и наличие оснований, предусмотренных статьей 101.2 НК РФ, считать решение Инспекции от 23.06.2014 в„– 2.10-15/2257 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения вступившим в законную силу.
Поскольку в силу пункта 3 статьи 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения, а наличие данного события судами не установлено, не могут считаться правильными и выводы судов о законности требования в„– 2285 об уплате налогов, пеней и штрафов, начисленных решением от 23.06.2014, со сроком исполнения до 28.08.2014, а также решение от 05.09.2014 в„– 4925 о взыскании налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика и решение от 05.11.2014 в„– 2302 о взыскании налогов, пеней и штрафов за счет имущества налогоплательщика.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что судебные акты в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительными требования Инспекции в„– 2285 об уплате налогов, пеней и штрафов по состоянию на 12.08.2014, решений от 05.09.2014 в„– 4925 о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, а также электронных денежных средств и от 05.11.2014 в„– 2302 о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет имущества налогоплательщика, подлежат отмене.
Поскольку в данной части судебные акты приняты при отсутствии доказательств, однозначно свидетельствующих о вступлении в силу решения Инспекции от 23.06.2014 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также при исключении из числа доказательств отзыва апелляционной жалобы, дело в данной части также подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суду следует установить обстоятельства ненаправления апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган. При необходимости запросить у сторон дополнительные доказательства, обосновывающие позицию сторон.
Суду следует установить срок вступления в законную силу решения Инспекции от 23.06.2014 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, и исходя из установленных обстоятельств сделать вывод по заявленным Обществом требованиям.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, части 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 05.07.2015 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 26.10.2015 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу в„– А81-819/2015 отменить.
Направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий
А.А.КОКШАРОВ

Судьи
А.А.БУРОВА
Е.В.ПОЛИКАРПОВ


------------------------------------------------------------------